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PyMEs: Régimen salarial y su tratamiento fiscal en Venezuela

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Vincent
AutorServiliano Abache Carvajal
Páginas23-75
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PYMES: RÉGIMEN SALARIAL Y SU
TRATAMIENTO FISCAL EN VENEZUELA
serviliano abache carvaJal
Universidad Central de Venezuela
I. INTRODUCCIÓN
Unodelosaspectosdemayorimportanciaparalaspequeñasy
medianasempresas(PYMES)essuestructuradecostosy,dentro
deésta,lossalariosdesustrabajadores.Tantoporcuestionescuanti-
tativas,comoporasuntoscualitativos,lasPYMESdebendeterminar,
conparticulardetenimiento, elrégimensalarialdesus empleados,i.
e.sueldos, bonos por metas alcanzadas, vacaciones, utilidades,etc.,
loscuales—asuvez—tienenimplicacionesscalesparapatronosy
trabajadores,encalidaddegastosdeducibleseingresosgravables,
respectivamente.Deahí,entreotrasrazones,laimportanciadeltema.
Yesprecisamenteenestamaterialaboralyscal,especícamente
enelmarcodelImpuestosobrelaRenta(ISLR)delsalario,enlaque
sedictó lapolémica yampliamenteconocida enel forovenezolano,
sentenciaNº301/2007de27de febrero,asícomoensusaclaratorias
Nº390/2007de9demarzoyNº980/2008de17dejunio,dictadaspor
laSalaConstitucionaldelTribunalSupremodeJusticiadeVenezuela,
mediantelascualesse«interpretó»ymodicó el régimen tributario de
losingresosobtenidosporlostrabajadoresasalariados,establecidoen
elartículo31delaLeydeImpuestosobrelaRenta1(LISLR),decisiones
que,ensuconjunto,hansidoobjetodedistintosestudiosdedogmá-
tica,enmarcados en la línea de trabajos críticos de las «posiciones»
adoptadas por el Máximo Tribunal de Venezuela2.Entalsentido,me
1 PublicadaenGacetaOcialNº38.628,16defebrerode2007.
2 Portodos,vid.Brewer-Carías,AllanR.,Crónica sobre la “in” justicia constitu-
cional. La Sala Constitucional y el autoritarismo en Venezuela,EditorialJurídica
Serviliano Abache Carvajal
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ocuparédelanálisisy evaluaciónde lasrazonesbrindadasendicha
jurisprudencia,asícomodelaconsultaNº44706contentivadela
doctrina administrativa emitida —a propósito de la sentencia— por el
ServicioNacionaldeAdministraciónAduanerayTributaria(SENIAT),
queeselórganofederaldeadministraciónscalymáximaautoridad
competenteporlamateria, connes deintentarprecisarelrégimen
vigenteenVenezueladelgravamenalsalariopormediodelISLR,cuya
particular importancia para las PYMES es clara.
Apesar de haber sidodictadahace cinco años, lasentenciaen
cuestiónsemantieneenlapalestrapública,generandoimportantescon-
secuenciasenelmediojurídicoyempresarial.Múltiplesforos,estudios
dedogmática,noticias enprensa, pronunciamientosacadémicos, así
comodelapropiaAdministraciónTributaria,asesoríasprofesionales,
entreotros,dancuentadeello.Larazónessencilla:pormediodeeste
fallo judicial,laSalaConstitucionalmodicó sustancialmente el régimen
legal establecido en el indicado artículo 31 de la LISLR (tributación
salarial),almargendelosolicitadoporlosaccionantes:lanulidad
delosartículos67,68,69,72,74y79delDecretoNº307conRangoy
FuerzadeLeydeReformadelaLISLR(DLISLR)de19993 (tributación
de dividendos).
Comoresultaráapreciable,sonmuchoslosasuntoscomprendidos
enelfallo, asícomolasrazonesyproblemasque podríananalizarse
yevaluarse.Empero,dadaslaslimitacionesdeespacio,lasmúltiples
materiasinvolucradas(Derecholaboral,tributario,constitucionalypro-
cesal),asícomolamaniestaincertidumbreeinseguridadquesiguen
imperandoalafechasobreeltema,decidícentrarmiatenciónenlas
razonesdesarrolladassobrela«cuestióntributaria»nalmentedecidida
enlasentencia,dadasuvigenciayrelevancia:elámbito de incidencia de la
exacciónquerecaesobreelsalariodelostrabajadoresenmateriadeISLR,
elcualvariará—signicativamente—dependiendodelaopciónherme-
néuticaporlacualsedecanteyactúe4 el operador jurídico: (i) si sólo se toma
Venezolana,ColecciónInstitutodeDerechoPúblicoUniversidadCentralde
VenezuelaNº2,Caracas,2007,in totum.
3 PublicadoenGacetaOcialNº5.390Extraordinario,22deoctubrede1999.
4 «Elrazonamientojurídico tieneque serconsiderado,en términosgenerales,
comountipoderazonamientopráctico.ElDerecho,obviamente,tienequever
conelcomportamientohumano,esunatécnicadecontrolsocial,yelrazona-
miento que tiene lugar en las diversas instancias jurídicas está orientado hacia
laaccióny no(o nocentralmente) haciael conocimiento(…).Por supuesto,
PYMES: Régimen salarial y su tratamiento fiscal en Venezuela
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en cuenta lo expresamente decidido en el fallo (tributación de los salarios
conmutativos percibidos de manera regular y permanente,deconformidad
conelreformadoartículo31delaLISLR,cuestiónquesuponeunproble-
ma interpretativo,ante ladudadequédebeentenderseporlaexpresión
«regularypermanente»—problemadevaguedadoambigüedad—),unas
seránlasconsecuencias;o(ii)siporelcontrario,seconsideraelargumento
tácitamente presente en la decisión (tributación de los salarios conmutativos
percibidos de manera regular y permanente,deconformidadconelrefor-
madoartículo31delaLISLR,ydelossalariosno conmutativos percibidos
de forma accidental,atenordelartículo16de laLISLR, queencierra un
problema de aplicabilidad o relevancia,anteladudadesihayotra—ocuál
esla—normaaplicable),muydistintasseránlasconsecuencias(cualita-
tivasycuantitativas)patrimonialesparalostrabajadores,comoenmateria
de retencionesparalospatronos; enunoyotrocaso,además,teniéndose
en cuenta las elevadas sanciones que pudiera imponer la Administración
tributaria a los sujetos pasivos (trabajadores-contribuyentes5: en materia de
determinacióndelaobligacióntributaria;ypatrones-responsables directos6:
razonamiento práctico no quiere decir simplemente razonamiento referido a
laacción.Porunlado,sóloesprácticoelrazonamientoqueconcluyeestable-
ciendo que una acción (o un tipo de acción o el resultado de llevar a cabo una
acciónotipodeacción)esdebida(enunsentidomuyampliodelaexpresión
queincluyetantoeldeberdeóntico—obligatorio,prohibido,permitido,facul-
tativo—comoeldebertécnico—necesariaosucienteparaalcanzareln—o
valiosa». atienza, Manuel,El Derecho como argumentación. Concepciones de la
argumentación,Ariel,Barcelona,2006,pp.197y198.
5 Artículo22del CódigoOrgánico Tributario,publicado enGaceta OcialNº
37.305,17deoctubrede2001:«Soncontribuyenteslossujetospasivosrespecto
deloscualessevericaelhechoimponible.Dichacondiciónpuederecaer:1.
Enlas personasnaturales, prescindiendode sucapacidad según elderecho
privado.2. En las personas jurídicas y enlos demás entes colectivos a los
cualesotrasramasjurídicasatribuyencalidaddesujeto dederecho.3.Enlas
entidadesocolectividadesqueconstituyanunaunidadeconómica,dispongan
depatrimonioytenganautonomíafuncional».
Artículo23delCódigoOrgánicoTributario:«Loscontribuyentesestánobliga-
dosalpagodelostributosyalcumplimientodelosdeberesformalesimpuestos
por este Código o por normas tributarias».
6 Artículo 25 del Código Orgánico Tributario: «Responsables son los sujetos
pasivosque sin tener el carácter de contribuyentesdeben,por disposición
expresadelaley,cumplirlasobligacionesatribuidasaéstos».
Artículo 26 del Código Orgánico Tributario: «El responsable tendrá derecho a
reclamardelcontribuyenteelreintegrodelascantidadesquehubierepagado
por él».

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