El derecho al crédito fiscal
| Autor | Jorge Bravo Cucci |
| Páginas | 129-164 |
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Capítulo VI:
El derecho al crédito scal
6.1. EL CRÉDITO FISCAL DEL IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS
De acuerdo a la estructura técnica que actualmente adopta el Impuesto
General a las Ventas vigente en el Perú95, el crédito scal es del tipo de de-
ducciones amplias o nancieras que admite la deducción del impuesto que
gravó las adquisiciones de bienes de capital, servicios y gastos de la actividad
debiendo deducirse en el período scal en el cual se realizó la adquisición,
y en armonía con los elementos constitutivos (de validez) y formales (de
ecacia), recogidos respectivamente en los artículos 18º y 19º de la Ley
95 El Impuesto General a las Ventas (IGV), es un impuesto plurifásico estructurado en
base a la técnica del valor agregado, bajo el método de sustracción, adoptando como
método de deducción el de base nanciera, en mérito del cual el valor agregado se
obtiene por la diferencia entre las “ventas” y las “compras” realizadas en el período,
vale decir, no se persigue la determinación del valor agregado económico o real de
dicho período, el cual se obtendría de optarse por el método de deducción sobre
base real. Respecto del sistema para efectuar las deducciones sobre base nanciera,
adopta el de impuesto contra impuesto; es decir, que la obligación tributaria
resulta de deducir del débito scal (impuesto que grava las operaciones realizadas)
el crédito scal (impuesto que grava las adquisiciones realizadas). En cuanto a la
amplitud de las deducciones o crédito scal, nuestro Impuesto General a las Ventas
se encuentra estructurado como uno de deducciones amplias o nancieras, en virtud
de lo cual se admite la deducción de todas las adquisiciones (sea por adquisición
de bienes o por la utilización de servicios prestados por sujetos domiciliados o
no domiciliados), se trate de insumos que integren físicamente el bien, o que se
consuman en el proceso, o que sean gasto de la actividad. En general son deducibles
las adquisiciones gravadas de bienes de uso, servicios y gastos generales.
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del Impuesto General a las Ventas. Así, el régimen impositivo adoptado
propende a garantizar la neutralidad con respecto a la carga scal de todas
las actividades económicas, cualesquiera que sean los nes o los resultados
de las mismas, a condición de que dichas actividades estén a su vez sujetas
al Impuesto96.
Ahora bien, en relación a los requisitos constitutivos del derecho al
crédito scal, el artículo 18° de la precitada norma prescribe que únicamente
permiten el ejercicio del mismo las adquisiciones de bienes y servicios que
a) sean permitidas como costo o gasto para efectos de la legislación del Im-
puesto a la Renta (aún cuando el contribuyente no esté afecto a este último
Impuesto) y que adicionalmente b) se destinen a operaciones por las que
se deba pagar el impuesto.
6.1.1. Gasto o costo para efectos del Impuesto a la Renta
Con el mencionado requisito ¿se está recogiendo el principio de
causalidad97 para efectos del Impuesto a la Renta? Opinamos que ello
no es así. Lo que busca la norma es que el impuesto pagado en la ad-
quisición de bienes y servicios gravados recaiga sobre elementos (bienes
o servicios) que son empleados en las actividades económicas propias
del sujeto. Si ello es así, y de cumplirse con el requisito del literal b)
del artículo 18º, dicho impuesto calicaría como crédito scal. De lo
contrario, el destino del mismo será el de un gasto o costo para efectos
del Impuesto a la Renta98.
Apreciado desde la perspectiva del Impuesto a la Renta, el desembolso
efectuado por la adquisición de tales elementos calicará como gasto o costo
según corresponda. No obstante ello, respecto del Impuesto a la Renta, es
importante conocer que los gastos pueden ser deducibles o no deducibles,
96 Apartado 10 de la Sentencia del 22 de junio de 1993 del Tribunal de Justicia de las
Comunidades Europeas.
97 El principio de causalidad importa que serán deducibles para determinar la renta
neta de tercera categoría, aquellos gastos que tengan una relación objetiva con la
actividad generadora de renta.
98 El artículo 69° del TUO de la Ley del IGV, establece que el IGV no constituye
gasto ni costo para efectos del Impuesto a la Renta, cuando se tenga derecho a aplicar
como crédito scal.
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dependiendo ello de si cumplen o no con el principio de causalidad, el cual
presupone la existencia de una relación causal con la generación de renta
gravada o con el mantenimiento de su fuente productora. Adicionalmente,
respecto de actividades empresariales, los gastos se reconocen como tales
en el ejercicio en el que se devengan, circunstancia que no necesariamente
ocurre cuando se incurre en el desembolso. Así, para efectos del Impuesto a
la Renta, se produce una unión indisoluble entre el principio de causalidad
y el del devengado99. ¿Quiere decir ello que si en un caso en particular, un
desembolso efectuado con el propósito de adquirir un bien o servicio no
implica un gasto devengado, se incumpliría con el requisito en comentario?
La doctrina tributaria y la jurisprudencia nacional se han encargado de dar
respuesta a ello, señalando que el Impuesto General a las Ventas tiene sus
propios principios y reglas, que su estructura técnica es distinta a la del
Impuesto a la Renta, y que la referencia al gasto no implica que el mismo
se encuentre adicionalmente devengado, entendiéndose que se trata de
una calicación de gasto de naturaleza meramente conceptual, lo que no
importa que los principios de causalidad y devengado se apliquen fuera de
las fronteras del Impuesto a la Renta100.
Teniendo en cuenta la distinta naturaleza del Impuesto a la Renta
respecto de la del Impuesto General a las Ventas, la referencia a que la
adquisición sea gasto o costo para efectos del Impuesto a la Renta debe ser
tomada como una referencia conceptual101.
6.1.2. Destino a operaciones por las que se deba pagar el impuesto
Diversas resoluciones, entre ellas, las RTF 847-2-98 y 654-5-98, han
interpretado que el inciso b) del artículo 18º de la Ley en comentario,
99 Hay autores que inclusive señalan que el devengado se basa en tres principios
fundamentales; el de causalidad, correlación y el de avaluación de las ganancias
y gastos no determinados. RAIMONDI, Carlos y Adolfo ATCHABAHIAN, El
Impuesto a las Ganancias, Depalma, Buenos Aires,1990, p. 420.
100 GARCÍA-MARGALLO Y MARFIL, José Manuel, El Impuesto sobre el Valor
Añadido, EDERSA, p. 161.
101 A través de la RTF 2109-4-96 se precisó que no procede desconocer el derecho al
crédito scal, por tratarse de un gasto no devengado, debiendo entenderse que la
referencia al Impuesto a la Renta es meramente conceptual.
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